Налоговое регулирование является составной частью государственного регулирования. Однако специфика поддержки и стимулирования сельскохозяйственных товаропроизводителей посредством предоставления им налоговых льгот и установления специальных налоговых режимов обуславливает рассмотрение данного вида регулирования в отдельном параграфе.
Налоговая система Российской Федерации является наиболее динамично развивающимся сектором законодательства.
63
Достаточно сказать, что за период, прошедший с начала ее формирования (декабрь 1991 года) только в законодательные акты, регулирующие порядок исчисления и уплаты основных видов налогов, - налога на прибыль и налога на добавленную стоимость - изменения и дополнения вносились около двух десятков раз (в каждый закон). С 1 января 1999 года вступила в действие часть первая Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), регулирующая общие принципы создания налоговой системы. С 1 января 2001 года вступили в силу отдельные главы части второй НК РФ - "Налог на добавленную стоимость", "Акцизы", "Подоходный налог", "Единый социальный налог (взнос)".
Сфера агропромышленного производства всегда находилась в зоне самого пристального внимания разработчиков налоговых законов и других нормативных актов. Именно в этой сфере регулирующая роль государства проявилась наиболее рельефно и именно сельские товаропроизводители получили реальную поддержку в виде различных льгот и преимуществ.
Поэтому в данном параграфе уместно сосредоточить внимание на существующих льготах, предоставляемых по различным видам налогов субъектам хозяйственной деятельности агропромышленного комплекса.
Налог на добавленную стоимость
В соответствии с действующим законодательством освобождаются от уплаты налога товары (работы, услуги) собственного производства колхозов, совхозов и других сельскохозяйственных предприятий (кроме крестьянских (фермерских) хозяйств), реализуемые пенсионерам по старости и инвалидности, работающим на данных предприятиях, и пенсионерам по старости и инвалидности из числа бывших работников этих предприятий - по установленным нормам, определяемым договором, заключаемым между коллективом работников и администрацией каждого хозяйства; продукция в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы.
По общему правилу при предъявлении сумм уплаченного налога к зачету или возмещению из бюджета не исключается из полученной от покупателей налоговой суммы налог, уплаченный поставщикам по товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды, по которым уплата налога производится за счет соответствующих источников финансирования, а также по приобретаемым служебным легковым
64
автомобилям и микроавтобусам. Однако в Законе о налоге на добавленную стоимость имеется оговорка, в соответствии с которой данный порядок не применяется в отношении колхозов, совхозов, крестьянских (фермерских) хозяйств, межхозяйственных и других сельскохозяйственных предприятий и организаций у которых суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды, подлежат вычету. То есть вне зависимости от того, на какие цели использованы приобретенные материально-производственные ресурсы, суммы налога, уплаченные при их приобретении, возвращаются сельскому товаропроизводителю.
При этом, правда, следует иметь в виду, что данная льгота предоставлена только в отношении сельскохозяйственных предприятий, входящих в следующий перечень:
- - Кооперативы, товарищества, ассоциации, акционерные общества, коллективные предприятия (хозяйства), производящие сельскохозяйственную продукцию.
- - Птицефабрики, зверосовхозы, тепличные комбинаты, животноводческие комплексы.
- - Производственные и производственно-научные объединения (предприятия) по племенной работе, государственные племенные и конные заводы.
- - Сортсемучастки картофеля, овощных культур, сортоиспытательные участки зерновых и технических культур, плодово-ягодных культур, винограда, сахарной свеклы, цветочно-декоративных растений, льносемстанции и коноплесемстанции, семеноводческие станции по травам.
- - Инкубаторно-птицеводческие станции, пасеки, пчелопитомники, питомники плодово-ягодные и тутовые, а также сельхозпредприятия и организации по выращиванию декоративных растений, лекарственного и технического сырья.
- - Предприятия и хозяйства по рыборазведению и акклиматизации рыбы (рыборазводные заводы, прудовые и озерные хозяйства, рыбомелиоративные станции, предприятия по рыборазведению и выращиванию рыбопосадочного материала).
- - Учебно-опытные, опытно-производственные и другие сельскохозяйственные предприятия высших и средних специальных сельскохозяйственных учебных заведений и научно-исследовательских организаций.
Как можно убедиться, в перечень вошли практически все предприятия, реально занимающиеся выпуском сельскохозяйственной продукции.
Также льготой можно считать положение, в соответствии с которым при ввозе поставляемых по лизингу племенного скота,
65
сельскохозяйственной техники, технологического оборудования, предназначенного исключительно для организации и модернизации технологических процессов, налог уплачивается с отсрочкой до момента постановки этих товаров на учет лизингополучателем, но не более чем на шесть месяцев.
Налог на прибыль
В соответствии с Законом о налоге на прибыль в целях налогообложения валовая прибыль уменьшается на суммы прибыли от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, а также от реализации произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства, за исключением прибыли сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательным (представительным) органом субъекта Российской Федерации.
При определении сельскохозяйственной продукции следует руководствоваться Общесоюзным классификатором "Промышленная и сельскохозяйственная продукция", утвержденным Госкомитетом СССР по стандартам в 1985 году.
Следует иметь в виду, что данное положение освобождает от уплаты налога виды продукции, а не предприятия, ее выпускающие. Это значит, что прибыль, полученная такими предприятиями, от иных видов деятельности, подлежит обложению налогом на прибыль на общих основаниях.
Если продукция сельхозпереработки используется на том же предприятии как сырье для дальнейшего производства, т.е. перерабатывается не сельскохозяйственное сырье, а промышленная продукция, то прибыль, полученная от производства и реализации этой продукции, подлежит при налогообложении уменьшению на сумму расчетной прибыли от производства сельскохозяйственной продукции и переработки сельскохозяйственного сырья, определяемой исходя из удельного веса затрат на производство и переработку сельскохозяйственного сырья в общих затратах промышленной продукции. При передаче сельскохозяйственного сырья в переработку другому предприятию на давальческих началах прибыль, полученная от реализации промышленной продукции, подлежит уменьшению на сумму расчетной прибыли, определяемую исходя из удельного веса затрат от производства сельскохозяйственной продукции в общих затратах промышленной продукции.
Эту льготу, по-видимому, следует считать наиболее масштабной - так она применяется (как можно заключить) практически ко всем видам сельскохозяйственной продукции, независимо
66
от того, как эта продукция использовалась в дальнейшем.
Следует обратить внимание на то, что убытки от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, в том числе подсобного сельского хозяйства, а также от реализации произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства, при исчислении налогооблагаемой прибыли не учитываются.
Кроме того, льгота по налогу на прибыль установлена также для кредитных организаций, обслуживающих агропромышленный сектор: ставка налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, для банков, предоставляющих не менее 50 процентов общей суммы кредитов крестьянским (фермерским) хозяйствам, колхозам, совхозам и другим сельскохозяйственным предприятиям, производящим или перерабатывающим сельскохозяйственную продукцию, устанавливается в размере 8 процентов.
Предусмотрены льготы по налогу на прибыль и для малых предприятий, осуществляющих свою деятельность в агропромышленном комплексе: в первые два года работы такие предприятия не уплачивают налог на прибыль, если они осуществляют производство и одновременно переработку сельскохозяйственной продукции, при условии, если выручка от такой деятельности превышает 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), а сама продукция относится к товарам народного потребления. В третий и четвертый год работы малые предприятия уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50 процентов от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от указанных видов деятельности составляет свыше 90 процентов общей суммы выручки от реализации сельскохозяйственной продукции.
(При отнесении промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народного потребления следует руководствоваться Методическими рекомендациями по отнесению промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народногр потребления, утвержденными Минэкономики России и Госкомстатом России от 27 июля 1993 г. № МЮ-636/14-151; № 10-0-1/246. )
Налог на имущество предприятий
Данным налогом не облагается имущество предприятий по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной
67
продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).
Кроме того, для целей налогообложения стоимость уменьшается на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа по соответствующим объектам) имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы. К сельскохозяйственной и рыбной продукции относится продукция, включенная в Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, принятый Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. № 301 и введенный в действие с 1 июля 1994 года.
Налоги, уплачиваемые в дорожные фонды
От уплаты налога на пользователей автомобильных дорог, налога с владельцев транспортных средств и налога на приобретение автотранспортных средств освобождаются колхозы, совхозы, крестьянские (фермерские) хозяйства, объединения, акционерные и другие предприятия, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов. Порядок отнесения продукции к сельскохозяйственной - тот же, что и при определении права на льготу по налогу на имущество предприятий.
Удельный вес доходов от реализации сельскохозяйственной продукции определяется по результатам работы за прошедший год:
- - если за прошедший год удельный вес указанных доходов составил 70 и более процентов, то в текущем году налог не уплачивается, но если по результатам работы текущего года этих хозяйствующих субъектов доходы будут менее 70 процентов - уплата налога за текущий год производится в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета и баланса за год;
- - в случае, если в течение прошедшего года налог уплачивался, но по результатам работы за истекший год удельный вес доходов составил 70 и более процентов, плательщику по его заявлению производится возврат уплаченных сумм налога или их зачет в счет будущих платежей в установленном порядке;
- - если за прошедший год удельный вес указанных доходов составил менее 70 процентов, то в текущем году уплата налога производится нарастающим итогом по квартальным расчетам в пятидневный срок со - дня, установленного для представления квартальной бухгалтерской отчетности, а по годовым расчетам - в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета и баланса за год.
68
Подоходный налог
При расчете подоходного налога в совокупный годовой доход не включаются суммы оплаты труда за работы по уборке сельскохозяйственных культур и заготовке кормов. Инструкцией о подходном налоге уточнено, что доходы, полученные за выполнение работ по уборке сельскохозяйственных культур, заготовке кормов, как в период каникул, так и в другое время, не подлежат включению в облагаемый налогом доход независимо от их размера.
Не включаются в совокупный годовой доход и доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от сельскохозяйственной деятельности, - в течение пяти лет, начиная с года образования хозяйства.
Указанная льгота также предоставляется членам крестьянского (фермерского) хозяйства при регистрации главы хозяйства в качестве предпринимателя без образования юридического лица. Доходы, полученные членами крестьянского (фермерского) хозяйства от несельскохозяйственной деятельности, облагаются налогом в общеустановленном порядке.
В случае, если в крестьянском (фермерском) хозяйстве не ведется раздельного учета личных доходов членов этого хозяйства, полученных от сельскохозяйственной и несельскохозяйственной деятельности, то разделение общего дохода каждого члена хозяйства для целей налогообложения производится по проценту, исчисленному как соотношение общего дохода крестьянского хозяйства к доходу, от несельскохозяйственной деятельности. В налоговом законодательстве это, практически, единственный случай, когда отсутствие раздельного учета по видам деятельности не прекращает действие льготы.
Однако, следует обратить внимание на то, что вышеуказанная льгота предоставляется членам крестьянских (фермерских) хозяйств по доходам от сельскохозяйственной деятельности, полученным от такого хозяйства, которое действует как самостоятельный хозяйствующий субъект, и не распространяется на доходы, полученные от ассоциаций, кооперативов и других предприятий, учреждений и организаций.
Кроме того, не включается в совокупный годовой доход работников сельскохозяйственных предприятий стоимость продукции собственного производства колхозов, совхозов и других
69
сельскохозяйственных предприятий, реализованной в счет натуральной оплаты труда и натуральной выдачи, не превышающая пятидесятикратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда.
При установлении в течение календарного года минимальной месячной оплаты труда в разных размерах стоимость продукции, не включаемая в состав совокупного дохода, определяется как сумма минимальной месячной оплаты труда, умноженная на число месяцев, в которых она действовала, деленная на 12 месяцев и умноженная на 50. То есть, в данном случае предусмотрена возможность корректировки предельной суммы предоставляемой льготы в сторону, улучшающую положение налогоплательщика. Это обстоятельство также нельзя назвать характерным для отечественной налоговой практики.
Учитывая, что формы, системы и размер оплаты труда работников предприятий, а также другие виды их доходов устанавливаются предприятиями самостоятельно, предприятие вправе в положении о системе оплаты труда работников предусмотреть натуральную форму оплаты труда. Под натуральной выдачей для целей налогообложения следует понимать выдачу продукции собственного производства, выдаваемой как за выполненную работу (например, по договорам подряда и другим), так и в иных случаях, предусмотренных учредительными документами колхозов, совхозов и других сельскохозяйственных предприятий.
Таким образом, можно сделать вывод, что в отношении агропромышленного сектора экономики законодательством установлен целый комплекс налоговых льгот, призванных обеспечить более выгодные, по сравнению с другими отраслями промышленности, условия для расширенного воспроизводства.
Единый социальный налог (взнос)
Данный налог заменил ранее действовавшие взносы в государственные внебюджетные фонды: Фонд соцстраха РФ, Пенсионный фонд России, фонды обязательного медицинского страхования и Государственный фонд занятости населения.
В соответствии с частью второй НК РФ для выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, применяются пониженные ставки налога (по сравнению с другими участниками предпринимательской деятельности).
Кроме того, не включаются в налоговую базу доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в
70
этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации - в течение пяти лет, начиная с года регистрации хозяйства.
Настоящая норма применяется в отношении доходов тех членов крестьянского (фермерского) хозяйства, которые ранее не пользовались такой нормой, как члены другого подобного хозяйства.
Выплаты в виде материальной помощи, иные безвозмездные выплаты, выплаты в натуральной форме, производимые сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей, признаются объектом налогообложения в части сумм, превышающих 1000 рублей в расчете на календарный месяц.
71
